CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Bogotá, D.C., Dos (2) de marzo de dos mil uno (2001).
REF.: 680012315000199804801
ACTOR: FUNDACION CARDIOVASCULAR -DEL
ORIENTE COLOMBIANO
C/ MUNICIPIO DE FLORIDABLANCA -SANTANDER
IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO -1995
FALLO
Se decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de
la parte actora contra la sentencia de
junio 6 de 2000 del Tribunal Administrativo de Santander, desestimatoria de las
súplicas de la demanda en el contencioso de
nulidad y restablecimiento del derecho incoado contra los actos
administrativos que negaron la solicitud de corrección de la declaración del
impuesto de industria y comercio correspondiente a la vigencia fiscal de 1995.
ANTECEDENTES.
La FUNDACION CARDIOVASCULAR DEL ORIENTE COLOMBIANO presentó el 29 de marzo de 1996 declaración de
industria, comercio, servicios y avisos
correspondiente al año gravable 1995, determinándose un impuesto a
cargo de $9.307:397.
El 26 de noviembre de 1996
solicitó ante la Secretaría de Hacienda de Floridablanca - División de
Impuestos Municipales, se practicara liquidación de corrección a la citada
declaración privada anexando proyecto
de corrección en el cual se liquidaba
un impuesto a cargo de $1.982, argumentando que su actividad de servicios
médicos quirúrgicos en la especialidad cardiovascular no estaba sujeta al
impuesto de industria y comercio por mandato del artículo 105 num. 3 del Decreto Municipal 230 de
1993, y lo dispuesto en los artículos 39 num. 2 literal d) de la Ley 14 de
1983, y 11 de la Ley 50 de 1984.
Mediante resolución 014 de mayo 21 de 1997 la entidad fiscal negó
la solicitud de corrección, argumentando que las citadas disposiciones no
eximían del gravamen, a las fundaciones sin ánimo de lucro; que las excepciones
correspondían a una función del cabildo local; y que la referencia a los hospitales públicos no incluía a las
clínicas privadas.
Interpuestos los recursos de reposición y subsidiario de apelación
contra la anterior resolución, fueren resueltos desfavorablemente por medio de
las resoluciones 0015 de agosto 11, y
0101 de octubre 9, ambas de 1997.
Los cargos de la demanda se resumen así:
- Violación de los
artículos 39 núm. 2 literal d) de la Ley 14 de 1983; 11 de la Ley 50 de 1984;
104 inciso final y 105 núm. 3 del Decreto 230 de 1993, por cuanto tales disposiciones prohíben gravar
con el impuesto de Industria y Comercio
a las entidades hospitalarias sin animo de lucro, señalando además que serán
sujetas del impuesto cuando realicen actividades industriales y comerciales. Es decir que los ingresos
provenientes de los servicios prestados se encuentran excluidos del impuesto.
Violación del artículo 29 de la Constitución Política, por haberse
desconocido las pruebas allegadas, así como la falta de controversia
respecto de las razones de hecho y de
derecho alegadas por la demandante.
OPOSICION.
La apoderada de la entidad demandada se opuso a la prosperidad de
las pretensiones de la demanda,
argumentando que el artículo 32 de la Ley 14 al determinar el hecho gravado en el impuesto de industria y
comercio, no hizo distinción alguna entre personas jurídicas con y sin animo de
lucro; y que por otra parte, el Código
de Rentas del Municipio de Floridablanca en sus artículos 104 y 105 era expreso al determinar qué
entidades estaban exentas del impuesto, haciendo la, salvedad "excepto en
lo concerniente a aquellas actividades
comerciales e industriales que ejerzan".
Señal que a la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano se
le solicitó en forma comedida allegara
el Presupuesto anual de rentas y gastos, a lo cual sé opuso, y qué por ello el
Municipio decidió liquidar el impuesto con
base en la declaración inicialmente presentada.
EL FALLO APELADO.
El Tribunal Administrativo de Santander mediante la sentencia
apelada denegó las pretensiones de la
demanda, y al efecto expuso en resumen lo siguiente:
La Constitución Política de 1991 introdujo el concepto de
autonomía de las entidades
territoriales y los principios rectores del régimen tributario, así como el principio de legalidad (arts. 313-4 Y 338),
de donde se colige que en materia
tributaria las entidades
territoriales tienen una libertad limitada en cuanto al establecimiento de los gravámenes, aspecto
sobre el cual se pronuncio la Corte
Constitucional en sentencia C-0894 de mayo 16 de 1996, M.P. Dr. Alejandro
Martínez Caballero.
La ley 14 de 1993 en su artículo 32 prevé que la materia imponible
del gravamen son todas las actividades
comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en las
respectivas jurisdicciones municipales; y el
artículo 36 ib., reemplazado por el artículo 199 del Decreto 1333 de
1986, define qué son actividades de servicios-
La Corte Constitucional 'mediante sentencia C-220 de mayo 20 de
1996 M.P. Dr. Carlos Gaviria Díaz declaró exequible la expresión "o
análogas" contenida en el artículo 36 de la Ley 14 de 1983, por considerar
que ella no viola el principio de legalidad tributaria,
El numeral 2 del artícul9 39 ib., prescribe que no obstante lo
dispuesto en el artículo anterior, es
decir la facultad otorgada a los Concejos Municipales para otorgar exenciones
de sus impuestos por un plazo no superior a diez años, continúan, vigentes varias prohibiciones,
entre ellas la de gravar con el
impuesto de industria y comercio "...las asociaciones de
profesionales y gremiales ¡sin ánimo de
lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos y vinculados al Sistema Nacional de
Salud."
El artículo 11 de la Ley 50 de 1984 dispone que cuando las
entidades señaladas en el citado
artículo 39 realicen actividades industriales y comerciales serán sujetas del
impuesto en lo relativo a tales actividades.
Sobre el primer cargo de la demanda se considera: la Fundación
Cardiovascular del Oriente Colombiano es una entidad sin ánimo de lucro dedicada a actividades relacionadas con la
salud humana.
Una interpretación armónica de los artículos 102, 104,105"
106, 118 y 119 del Decreto 230 de 1993,
con las normas constitucionales y legales antes citadas permite concluir que la prestación del
servicio de salud a cargo de entidades o personas privadas está gravado con el
impuesto de industria y comercio, no
operando la sujeción de dicho
gravamen respecto de las entidades públicas
que presten servicios de salud y específicamente las señaladas en el
artículo 5° de la Ley 10 de 1990.
Si bien en relación con esta última exención el articulo 39 núm.
literal d) de la Ley 14 concordante con
el artículo 105, del Decreto 230 de 1993 se refiere a los "hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional
de salud", dichas disposiciones deben ser analizadas en armonía con los
artículos 52 y 5° de la Ley 10 de, 1990, el primero de los cuales derogó
expresamente el Decreto 356 de 1975 que establecía el régimen de adscripción y
vinculación al Sistema Nacional de Salud.
No resulta aplicable a la actora el artículo 11 de la Ley 50 de
1984 toda vez que el hecho generador del impuesto lo constituye para el caso
concreto la actividad de servicio que ella realiza, a la cual corresponde la
tarifa de 4º por mil que fue la aplicada por la
administración, atendiendo al criterio jurisprudencial del Consejo de Estado
(sentencia de marzo 6 de 1998 Exp.8707, C.P. D., Delio Gómez Leyva), así como
lo expuesto en la sentencia de marzo 9
de 1999 por la misma, corporación al desatar el problema de si la educación privada es o no una actividad
gravada,
Las razones que se aducen respecto de la violación al debido
proceso, no evidencia por si mismas la transgresión de tal derecho, en virtud
de la facultad de valoración de las
pruebas y además porque los motivos aducidos
por la actora fueron suficientemente controvertidos y decididos en los
actos acusados.
APELACION.
El apoderado de la parte actora sustentó el recurso de apelación
en los siguientes términos:
Considerando que existen personas jurídicas sin ánimo de lucro que
atienden necesidades públicas que el Estado no puede prestar, o complementar
la acción oficial con mayor eficiencia
y economía de recursos, el legislador ha
mantenido en "tratamiento
especial" tanto en el impuesto de renta como en el de industria y comercio para tales
entidades, y producto de ello son los
artículos 1!9, 23, 3'56 y 357 del Estatuto Tributario, en materia de
renta; y 39 num. 2 literial d) de la
Ley 14 de 1983 y 11 de la Ley 50 de 1984 en lo referente al impuesto de
industria y comercio, normas estas últimas avaladas por el Municipio de
Floridablanca, quien insertó la previsión de no gravar con el referido tributo
a las entidades hospitalarias sin ánimo de lucro en los artículos 104 inciso
final y 105 numeral 3 del Decreto 230 de 1993.
El Tribunal omitió entran a considerar que las normas tributarias
de carácter especial tienen preferencia
sobre las de carácter general, tal como lo dispone el artículo 5° de la Ley 57
de 1887, y concretamente las relacionadas con los artículos 39 num. 2 literal
d) de la Ley 14 de 1983, 11 de la Ley 50 de 1984, 104 inciso final y 105 numeral 3 del Decreto 230 de 1993,
prevalecen sobre lo dispuesto en los artículos 102, 104, 106, 118 y 119 del
mismo Decreto.
ALEGATOS DE CONCLUSION.
La parte actora reiteró lo argumentado en la apelación respecto
de la prevalencia de las normas especiales sobre las generales, y agregó que
el Tribunal incurrió en error al
considerar que lo discutido era una "supuesta exención del gravamen", sin hacer comentario alguno sobre la
"prohibición" que hizo la Ley a los municipios de gravar con el
impuesto de industria y comercio a los centros hospitalarios sin ánimo de lucro
vinculados al sistema nacional de
salud.
Insistió en que lo argumentado :en favor de la demandante no es
una exención sino una exclusión, que son distintas, ya que la primera parte del
supuesto de que en principio ,la
actividad está gravada, para posteriormente concederle la exoneración, y la segunda no permite desde
el comienzo el nacimiento del gravamen para la actividad hospitalaria desarrollada
por entidades sin ánimo de lucro.
Señaló que en lo que tiene que ver con la Ley 10 de 1990, esta
reorganizó el "sistema nacional de salud", pero no eliminó la
prohibición contenida en el artículo 39
de la Ley 14 de 1983, por lo que a su juicio está vigente y es aplicable por
las siguientes razones: la Fundación Cardiovascular del Oriente Colombiano es una entidad hospitalaria y
según el Diccionario de la Real Academia
de la Lengua Española, "los hospitales" son "establecimientos
en que se curan a los enfermos la
Fundación continúa adscrita al sistema
nacional de salud, puesto que según el mismo Diccionario,
"adscrito" es "agregar una persona al servicio de un cuerpo o
destino"; Los artículos 4° y 5° 11
de la Ley 10 de 1990 establecen que pertenecen al sistema de salud,
entre otras, las Fundaciones o instituciones de utilidad común prestatarias de
los servicios de salud.
La parte demandada no registró actuación en esta oportunidad.
MINISTERIO PUBLICO.
No rindió concepto.
CONSIDERACIONES DE LA SALA.
Se decide en, la instancia sobre la legalidad de los actos
administrativos mediante los cuales la
Secretaría de Hacienda del Municipio de Floridablanca Santander negó la solicitud de liquidación de corrección de la
declaración del impuesto de industria y! comercio presentada por la Fundación
Cardiovascular del Oriente
Colombiano,:por la vigencia fiscal de 1995.
La controversia planteada se concreta en determinar si la
actividad de servicios médicos
quirúrgicos 'en el área cardiovascular, desarrollada por la actora se encuentra sujeta o no al gravamen,
atendiendo al efecto las disposiciones
legales generales aplicables, así como las previstas de manera específica para
el Municipio de Floridablanca.
Según el articulo el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 “No obstante lo dispuesto en el anterior (esto es la facultad de los Municipios de otorgar exenciones de impuestos municipales), continuaran vigentes:
“2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904, además subsisten para los Departamentos y
Municipios las siguientes
prohibiciones:
(..)
d) La de gravar con el
impuesto de Industria y Comercio,
los establecimientos educativos
públicos las entidades de beneficencia,
las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin animo de
lucro, los partidos políticos y
hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud."
Conforme el artículo 6° del Decreto,3070 de 1983, “Para que las
entidades sin animo de lucro previstas
en el ,literal d) numeral 2 del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 puedan gozar ?el beneficio a que el
mismo se refiere, presentaran a las autoridades locales la respectiva
certificación con copia autentica de sus
estatutos".
En desarrollo de las citadas normas legales, se expidió el Decreto
Municipal 230 de 1993, donde se consagraron como actividades no sujetas al
Impuesto de Industria y Comercio, las siguientes:
“Artículos 105. Actividades no sujetas. Continúan vigentes como actividades no sujetas del Impuesto de Industria
y Comercio, aquellas derivadas de obligaciones contraídas por el Gobierno
Nacional, en virtud de tratados o
convenios internacionales que hayan celebrado el Gobierno Nacional, y además:
(.... )
3. Los establecimientos educativos públicos, las entidades de
beneficencia, las entidades culturales y deportivas, los sindicatos, las
asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos
políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema Nacional de
salud".
De acuerdo con las normas legales referenciadas, son actividades
no sujetas al impuesto de industria y
comercio los servicios de salud prestados a través de las entidades
hospitalarias adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud,
entendiéndose que a dicho sistema pertenecen todas las entidades que según la
normatividad aplicable, integran el sistema nacional de salud.
Al respecto el Decreto 356 de: 1975 "por el cual se establece
el régimen de adscripción y vinculación de las entidades que prestan servicio
de salud", disponía en su artículo' 9°: "Las entidades de derecho
privado que presten servicios de salud a la comunidad, por el solo hecho de
prestar estos servicios, se entienden
vinculadas al sistema nacional de salud".
Si bien la Ley 10 de 1990, "Por la cual se reorganiza el
sistema Nacional de Salud y se dictan otras disposiciones", derogó
expresamente en su artículo 52 el anterior Decreto, no excluyó del sistema
nacional de salud a las entidades de derecho privado, sino que por el
contrario, las incluyó de manera expresa
en su artículo 5° así:
" ARTICULO 5º. Sector
Salud. El sector salud esta integrado por:
1. El subdirector oficial, al cual pertenecen todas las entidades públicas que dirijan o presten servicios de salud, y específicamente:
a)…
2. El subsector privado, conformado por todas las entidades o
personas privadas que presten servicio
de salud y, específicamente, por:
a)
Entidades o
instituciones privadas de seguridad social Y cajas de compensación familiar, en los pertinente a la prestación de
servicios de salud;
b)
Fundaciones o
instituciones de utilidad común;
c)
Corporaciones
y asociaciones sin ánimo de lucro;
d)
Personas privadas
naturales o jurídicas".
En relación con las entidades privadas, dispone el artículo 7° de
la misma Ley:
"Artículo 7°.- Prestación de servicios de salud por entidades privadas, las Fundaciones o instituciones de utilidad común, las asociaciones y corporaciones, sin ánimo de lucro, y en general, las personas privadas jurídicas, podrán prestar servicios de salud en los niveles de atención y ¡ grados de complejidad que autorice el Ministerio de Salud o la entidad
territorial delegatoria".
Obran en el proceso¡ (fls. 137 a 146), los estatutos de la
Fundación Cardiovascular del Oriente
Colombiano, según los cuales "La entidad es una Fundación de 'carácter
privado, sin ánimo de lucro, con personería jurídica propia..", cuyo objeto es "la prestación de servicios
medico-quirúrgicos en el área
cardiovascular que estén relacionados con la prevención, diagnóstico tratamiento rehabilitación de enfermedades
cardiovasculares. ..”
Consta igualmente en el plenario (fl.151 anverso) la certificación
expedida por el Ministerio de Salud, según la cual, "mediante resolución
8772 de julio 6 de 1990, emanada del
Ministerio se reconoció Personería Jurídica a la entidad denominada FUNDACION CARDIOVASCULAR DEL
ORIENTE COLOMBIANO, con domicilio en
Bucaramanga (Santander) como entidad sin
ánimo de lucro .
Todo lo anterior permite concluir que, contrario a lo estimado por
el Tribunal, la prestación de servicios
de salud por parte, de entidades privadas, tales como las asociaciones y
corporaciones sin ánimo de lucro, hacen parte del sistema nacional de salud, y que; concretamente en
el caso de la actora, se cumplen los
presupuestos que la ley consagra para que se le reconozca su actividad de
servicios de salud adscrita o vinculada al sistema nacional de salud, y
concretamente en lo que hace a la autorización del Ministerio de Salud y
la entidad territorial delegada.
Así las cosas, y teniendo en cuenta que la normatividad fiscal
referenciada en acápites anteriores,
no hace distinción alguna cuando consagra la no sujeción del impuesto de industria y comercio para las actividad
de servicios de salud: hospitalaria,
,tratándose de entidades adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud;
estando demostrado que el subsector privado integra con el subsector oficial
dicho sistema; que del primero de ellos hace
parte la Fundación actora, cumpliendo al efecto con los requisitos que
la ley consagra, hecho que corrobora la autorización que le fuera otorgada por
el Ministerio de Salud y la entidad
territorial delegada, debe necesariamente concluirse que la actividad de
servicios de salud desarrollada por dicha
fundación, no está sujeta al impuesto de industria y comercio. Siendo
ello así, los actos acusados, en cuanto
niegan a la actora el derecho a corregir su
declaración con el fin de acceder al beneficio de la no sujeción al
gravamen, resultan violatorios de las normas legales a que se ha hecho
referencia, por lo que habrá de
decretarse la nulidad de los mismos.
Al margen de lo anterior debe ,precisarse que la no aplicación del
artículo 11 de la Ley 50 ,de 1984, que
versa sobre la sujeción al impuesto de las actividades industriales y
.comerciales realizadas por las entidades a que se refieren num. 2 literal d)
de la Ley 14 de 1983; así como la definición de actividades de servicios "análogas" que contiene el
artículo 199 del Decreto 1333 de 1986, de donde deduce el a quo que los
servicios de salud prestados por la actora están sujetos al gravamen y se
entienden incluidos en dicha
definición, son argumentos que resultan irrelevantes tratándose de
definir la legalidad de los actos
demandados, pues de una parte no es ni ha sido objeto de controversia entre las' partes la sujeción o no al impuesto de
las actividades industriales y
comerciales que puedan llegar a ejercer las entidades adscritas al sistema
,nacional de salud; y por otra, porque es evidente que no cabe similitud alguna
entre prestación de servicios de salud y los conceptos que según la norma se definen como actividad de
servicios para efectos del impuesto de
industria y comercio así:
"Expendio de bebidas y comidas; Servicio de restaurantes, cafés hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como corretaje', la comisión, los mandatos y urbanización, radio y televisión, clubes sociales sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho".
Máxime cuando existe prohibición expresa de gravar con tal
gravamen dicha actividad,.
Conforme las precedentes consideraciones encuentra la Sala
configurados los cargos de la demanda, por lo que habrá de darse prosperidad al
recurso de apelación interpuesto por la actora, revocándose en consecuencia la
sentencia impugnada,
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo
Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de
la República y por autoridad de la ley,
FALLA:
REVOCASE
la sentencia apelada. En su lugar se dispone:
1. DECLARASE
la nulidad de la Resoluciones Nos. 0101 de octubre 9 de 1997, 0015 de agosto 11 de 1997, y 014 del 21 de
mayo del mismo año, proferidas por la Secretaría de Hacienda del Municipio de
Floridablanca (Santander), actos
administrativos mediante los cuales se negó a la FUNDACIÓN CARDIOVASCULAR DEL
ORIENTE COLOMBIANO, la solicitud de corrección de su ,declaración privada del
impuesto de industria y comercio, presentada el 25 de noviembre de 1996, por la
vigencia fiscal de 1995.
A título de restablecimiento del derecho declarase que es
procedente la corrección a la declaración Tributaria que fuera objeto de
rechazo mediante los actos que se anulan, y que en consecuencia, la Fundación
Cardiovascular del Oriente Colombiano solo está obligada al pago del Impuesto
determinado en la declaración de corrección.
Procédase a la devolución de las sumas consignadas para gastos
ordinarios del proceso si a ello
hubiere lugar.
Cópiese, Notifíquese, Comuníquese y Devuélvase al Tribunal de
origen. Cúmplase. ,
Se deja constancia de que ésta 'providencia se estudió y aprobó en
la sesión de la fecha.
JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIÉ GERMAN
AYALA MANTILLA
Presidente de la Sección
DELIO GOMEZ LEYVA MARIA
INEZ ORTIZ BARBOSA
RAUL GIRALDO LONDOÑO
Secretario